I. Les enseignements des précédentes cellules de régularisation
À l’occasion de la présentation du projet de loi de finances pour 2027, le Premier ministre, Sébastien Lecornu, a annoncé la réouverture d’une cellule nationale de régularisation fiscale à compter du 1er janvier 2027. Cette initiative s’inscrit dans un contexte de renforcement des moyens de lutte contre la fraude fiscale et de poursuite de la transparence internationale en matière patrimoniale.
Cette annonce n’est pas sans précédent. La France a déjà eu recours à plusieurs dispositifs de régularisation destinés à permettre aux contribuables de déclarer spontanément des avoirs ou revenus omis jusque-là.
Une première cellule avait été mise en place en 2009, mais c’est surtout le Service de traitement des déclarations rectificatives (STDR), créé en 2013 et communément désigné sous le nom de « cellule Cazeneuve », qui a marqué durablement la pratique fiscale. Jusqu’à sa fermeture le 31 décembre 2017, ce dispositif a permis la régularisation de plus de 50 000 dossiers et le recouvrement de plusieurs milliards d’euros au profit des finances publiques.
À compter de 2018, les demandes de régularisation ont continué à être examinées par les services locaux de l’administration fiscale. Si cette organisation a permis de maintenir une possibilité de mise en conformité spontanée, elle a également pu conduire à certaines divergences d’appréciation selon les services compétents. La création d’une nouvelle cellule nationale semble ainsi répondre à un objectif de centralisation, d’harmonisation des pratiques et de sécurisation du traitement des dossiers.
II. Un contexte juridique profondément renouvelé
Le contexte dans lequel cette nouvelle cellule devrait entrer en fonction diffère sensiblement de celui qui avait présidé à la création du STDR en 2013.
À l’époque, l’enjeu principal résidait dans la régularisation de comptes bancaires étrangers rendus visibles par la levée progressive du secret bancaire, notamment en Suisse. Depuis lors, l’échange automatique de renseignements financiers est devenu la norme internationale. Les administrations fiscales disposent aujourd’hui d’un volume d’informations sans précédent concernant les actifs détenus à l’étranger par leurs résidents fiscaux.
Parallèlement, le patrimoine des contribuables s’est considérablement diversifié. Aux avoirs bancaires traditionnellement concernés par les procédures de régularisation s’ajoutent désormais de nouvelles catégories d’actifs, telles que les cryptoactifs, les actifs immobiliers internationaux ou encore les métaux précieux, qui soulèvent des problématiques déclaratives et probatoires spécifiques. Dans ce nouveau contexte, une procédure de régularisation ne peut plus être conçue uniquement comme un outil de traitement des avoirs bancaires étrangers. Elle doit être pensée comme un instrument global de mise en conformité patrimoniale.
III. Quel pourrait être le périmètre de la future cellule ?
A. Les actifs étrangers non déclarés
Les précédentes cellules de régularisation avaient principalement vocation à traiter les comptes bancaires étrangers non déclarés.
En 2027, cette problématique pourrait apparaître plus résiduelle. Les avoirs bancaires susceptibles de faire encore l’objet d’une régularisation seront probablement ceux détenus dans des États ou territoires non coopératifs (ETNC) ou dans des juridictions demeurant en marge des dispositifs internationaux d’échange de renseignements.
En revanche, plusieurs catégories d’actifs pourraient constituer le cœur des futurs dossiers.
Les cryptoactifs figurent au premier rang des candidats naturels à la régularisation. De nombreux contribuables peuvent être confrontés à des omissions déclaratives anciennes, à des difficultés de reconstitution historique des flux, ou encore à une méconnaissance des obligations déclaratives applicables.
Les actifs immobiliers détenus à l’étranger pourraient également relever du champ de compétence de la nouvelle cellule. Cette hypothèse paraît d’autant plus vraisemblable que les dispositifs internationaux d’échange de renseignements se développent progressivement dans ce domaine.
Enfin, il n’est pas exclu que le dispositif concerne certaines structures patrimoniales étrangères – telles que les sociétés, trusts ou fondations – insuffisamment déclarées auprès de l’administration française.
B. Les actifs insuffisamment déclarés
La question du périmètre de la future cellule ne se limite toutefois pas aux actifs omis.
Il conviendra également de déterminer si la procédure sera ouverte aux situations dans lesquelles un actif a bien été déclaré, mais pour une valeur insuffisante.
Cette problématique est particulièrement sensible en matière d’impôt sur la fortune immobilière (IFI), où les divergences d’appréciation relatives à la valeur vénale des biens peuvent être significatives.
Des difficultés comparables peuvent également apparaître pour la valorisation de titres de sociétés non cotées ou d’autres actifs dont l’évaluation repose sur des méthodes complexes.
L’ouverture de la cellule à ce type de situations permettrait d’offrir un cadre sécurisé de correction spontanée des déclarations, même en l’absence de dissimulation totale des actifs concernés.
La distinction entre non-déclaration et insuffisance déclarative apparaît ainsi comme l’une des principales questions qui devront être clarifiées lors de la présentation du dispositif.
IV. Les conditions du succès du futur dispositif
A. Les avantages financiers
À ce jour, aucune précision n’a été apportée quant aux conditions concrètes de fonctionnement de la future cellule.
L’expérience des dispositifs antérieurs montre pourtant que l’attractivité d’une procédure de régularisation repose largement sur les avantages accordés aux contribuables qui acceptent de se mettre spontanément en conformité.
Ces avantages prennent traditionnellement la forme d’une atténuation des pénalités et des amendes encourues. Ils constituent un élément essentiel de l’équilibre de la procédure, dès lors qu’ils permettent d’inciter les contribuables à révéler volontairement des situations que l’administration ne connaît pas encore nécessairement.
B. Les règles de preuve
Au-delà de la question financière, l’un des enjeux majeurs concernera les exigences probatoires applicables aux dossiers de régularisation.
L’origine des avoirs constitue traditionnellement l’un des points les plus délicats des procédures de mise en conformité. Cette difficulté est particulièrement marquée lorsque les actifs sont détenus depuis plusieurs décennies ou lorsque les documents justificatifs ont disparu. Le cas des métaux précieux est particulièrement sensible.
Le succès du futur dispositif dépendra donc largement du pragmatisme dont fera preuve l’administration dans l’appréciation des justificatifs produits et dans la reconstitution de l’historique patrimonial des contribuables.
Une approche excessivement rigide risquerait de décourager de nombreuses démarches spontanées et de réduire l’efficacité du mécanisme.
C. La sécurité pénale
La question la plus importante demeure probablement celle de la sécurité pénale attachée à la régularisation.
L’histoire des précédents dispositifs montre que les contribuables sont rarement disposés à révéler spontanément leur situation en l’absence de garanties suffisantes quant aux conséquences pénales de leur démarche.
Il apparaît dès lors indispensable que les pouvoirs publics précisent si la présentation volontaire d’un dossier auprès de la future cellule permettra d’éviter l’engagement de poursuites pénales ultérieures.
Cette clarification devrait concerner non seulement la fraude fiscale mais également les infractions connexes susceptibles d’être invoquées, notamment le blanchiment de fraude fiscale.
Sans visibilité claire sur ce point, la portée pratique du futur dispositif pourrait être significativement réduite.
Conclusion
La réouverture annoncée d’une cellule nationale de régularisation fiscale constitue une évolution majeure de la politique française de mise en conformité patrimoniale.
Le succès du dispositif dépendra toutefois moins de son existence que de ses modalités concrètes de fonctionnement. Son périmètre devra être clairement défini. Surtout, les contribuables devront bénéficier d’incitations réelles et d’une sécurité juridique suffisante pour être encouragés à franchir le pas de la régularisation.
Contrairement aux dispositifs précédents, essentiellement conçus pour traiter les conséquences de la fin du secret bancaire, la future cellule devra répondre à des problématiques patrimoniales plus diverses, plus techniques et souvent plus complexes. C’est à cette condition qu’elle pourra constituer un outil efficace de mise en conformité et contribuer durablement au renforcement du civisme fiscal.
Jean-Luc Bochatay
Associé, Genève
Responsable du groupe de travail en Droit patrimonial de la famille
&
Alain Moreau
Associé, Paris
Responsable du groupe de travail en Droit fiscal
